Steuerhinterziehung (Steuerverkürzung)

Von den in § 369 Abs. 1 AO genannten Steuerstraftaten ist die Steuerhinterziehung des § 370 AO der zentrale Tatbestand des Steuerstrafrechts. Die Steuerhinterziehung ist als Blankettnorm ausgestaltet, die durch das materielle Steuerrecht ausgefüllt wird. Somit verknüpft das Steuerstrafrecht die Normen des Strafrechts mit denen im Steuerrecht.

Geschütztes Rechtsgut des § 370 Abs. 1 AO ist das öffentliche Interesse des Staates am vollständigen und rechtzeitigen Steueraufkommen.1 Folglich erfasst der Tatbestand nicht nur die Richtigkeit, sondern auch die Rechtzeitigkeit der Steuererklärung.

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Tatbestand der Steuerhinterziehung

Nach dem Wortlaut des § 370 AO wird bestraft, wer gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben macht, die Angaben trotz Pflicht, dies zu tun, unterlässt oder Steuerzeichen (Steuerstempler) nicht verwendet und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigten Steuervorteil erlangt. Die Steuerhinterziehung ist ein Erfolgsdelikt („dadurch“). Kommt es nicht zu einer Steuerverkürzung, liegt demzufolge auch keine strafbare Handlung vor. Das Kompensationsverbot führt hingegen dazu, dass eine Steuer auch dann als verkürzt gilt, wenn sie aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil beansprucht hätte werden können.

„Angaben machen“

Angaben machen“ ist die Tathandlung, die als erste Handlungsoption in Abs. 1 Nr. 1 genannt ist. Sie kann als ausdrückliche Erklärung oder als konkludente Handlung ausgestaltet sein, sofern bei dem Erklärungsempfänger eine Vorstellung über bestimmte Tatsachen entsteht. Sie ist auch auf elektronischem Weg möglich. Es bedarf hier auch keiner der Unterschrift, lediglich muss der Erklärende erkennbar sein. Da die Steuererklärung längst über das Internet abgegeben wird, ist dies sogar der Regelfall.

Täuschung über steuerlich erhebliche Tatsachen

Steuerlich erheblich ist eine Tatsache, wenn sie einerseits dem Beweis zugänglich und andererseits im steuerrechtlichen Sinn für die Entstehung, die Höhe oder die Fälligkeit von Steueransprüchen von Bedeutung ist.

Die Täuschung der Finanzbehörden erfordert entweder ein aktives Tun, also die Abgabe einer fehlerhaften Erklärung oder ein Unterlassen, also die Nichtabgabe einer gesetzlich erforderlichen Erklärung. Unrichtig ist die Steuererklärung dann, wenn die Tatsachen, die sich aus ihr ergeben, falsch sind. Sollte der Steuerpflichtige erst im Nachhinein erkennen, dass seine in bisher nicht verjährtem Zeitraum abgegebene Steuererklärung fehlerhaft ist, verpflichtet dies ihn, diese zu korrigieren. Die Verletzung dieser Pflicht zur Korrektur stellt eine Steuerhinterziehung durch Unterlassen dar.

Steuerverkürzung als Taterfolg

Der Taterfolg der Steuerhinterziehung liegt darin, dass die Steuer nicht in voller Höhe, gar nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt wurde. Die Höhe der verkürzten Steuer bemisst sich nach einem Soll-/Ist Vergleich.

Maßgeblich ist die Höhe der verkürzten Steuer vor allem für das Strafmaß.

Vorsatz und Irrtum bei der Steuerhinterziehung

Der Vorsatz, Wissen und Wollen der Tatbestandsverwirklichung muss gleichermaßen auch im Rahmen des Steuerstrafrechts vorliegen, wobei ausreicht, wenn der Täter diese für möglich und nicht ganz fernliegend hält und diese dennoch in Kauf nimmt. Zum Vorsatz der Steuerhinterziehung gehört nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) ferner, dass der Täter den Steueranspruch dem Grunde und der Höhe nach kennt oder zumindest für möglich hält und ihn auch verkürzen will.

Allerdings schließt ein Irrtum über eine steuerrechtliche Vorschrift oder deren Auslegung, der zu einer unrichtigen Angabe gegenüber dem Finanzamt und dadurch zu einer Steuerverkürzung führt, den Vorsatz und folglich die Bestrafung wegen vorsätzlicher Steuerhinterziehung aus. Die Einzelheiten sind jedoch umstritten.

Strafmaß bei der Steuerhinterziehung

Die Strafe für Steuerhinterziehung orientiert sich am Strafrahmen, hier Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe, in schweren Fällen sechs Monate bis zehn Jahre. Dem Steuerschaden kommt bei der Strafzumessung maßgebliche Bedeutung zu. Soweit man die Besonderheiten der Strafzumessung außer Betracht lässt, wird es bis zu einem Steuerschaden bis 50.000 Euro noch eine Geldstrafe geben.

Für die Strafverschärfung „großes Ausmaß“ taxiert der Bundesgerichtshof die Grenze bei 50.000 Euro. Ab diesem Betrag wird eine Freiheitsstrafe in Betracht kommen, wobei die Strafe noch zur Bewährung ausgesetzt werden kann. Ab einer Hinterziehung von 1.000.000 Euro soll allerdings im Regelfall eine Strafe zu verhängen sein, die nicht zur Bewährung auszusetzen ist.

Verjährung der Steuerhinterziehung

Hier unterscheidet man die steuerliche und die strafrechtliche Verjährung. Die Frist für eine Strafverfolgung regelt, wie lange man für die Steuerhinterziehung bestraft werden kann, bevor diese verjährt. Steuerhinterziehung sowie -verkürzung verjähren regelmäßig nach fünf Jahren nach Erhalt des Steuerbescheides, § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB.

Die Festsetzungsfrist legt hingegen fest, nach wie vielen Jahren für ein Kalenderjahr keine Steuererklärungen mehr abgegeben, keine Steuerbescheide mehr erlassen oder abgeändert werden können. Die Frist beträgt bei der Steuerverkürzung fünf Jahre, hingegen bei der Steuerhinterziehung zehn Jahre. Danach ist Verjährung eingetreten.

Selbstanzeige als „goldene Brücke“

Die Selbstanzeige baut eine „goldene Brücke“ zurück in die Steuerehrlichkeit. Selbst bei vorsätzlicher und jahrelanger Steuerhinterziehung entfaltet die wirksame Selbstanzeige dennoch unter engen Voraussetzungen eine strafbefreiende Wirkung, namentlich dann, wenn die Steuerhinterziehung noch nicht entdeckt wurde und die verkürzten Steuern durch die Selbstanzeige nacherklärt und nachgezahlt werden. Gern beraten wir Sie zur Erstellung und Erstattung einer wirksamen Selbstanzeige.

Abgrenzung zum Steuerbetrug

Journalisten verwenden die Begriffe Steuerbetrug und Steuerhinterziehung nicht selten synonym, dabei gibt es einen wesentlichen Unterschied – zumindest in der Schweiz. Während dort der Steuerbetrug praktisch die Steigerung der Steuerhinterziehung ist, gibt es diese Unterscheidung in Deutschland nicht. Als Steuerbetrug ist in der Schweiz strafbar, wer mit der Steuererklärung gefälschte Urkunden einreicht, z.B. gefälschte Geschäftsbücher oder Lohnnachweise. Im Gegensatz zur bloßen Steuerhinterziehung, die in der Schweiz lediglich eine Ordnungswidrigkeit darstellt, ist der Steuerbetrug dort eine Straftat, wegen der die Schweiz auch Straftäter nach Deutschland ausliefert.

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  1. BGHSt 40, 109 []